L’interprétation dans le droit fiscal (I) : la norme fiscale
L’interprétation dans le droit n’est pas chose aisée pour un fiscaliste. Contrairement aux autres juristes qui, entre la loi par nature générale et abstraite et la décision du juge par essence spécifique, disposent de tout un espace vide qu’ils peuvent combler en discourant sur la règle de droit et son application, les fiscalistes sont confrontés au trop plein de la doctrine administrative qui occupe tout le champ de l’interprétation.Pas un texte, pas une règle de droit qui ne soit présenté, interprété. Pour les fiscalistes, la doctrine de l’Administration fiscale constitue un passage obligé. Comment dans ces conditions parvenir à ne pas ajouter à cette interprétation doctrinale, qui n’est le plus souvent que l’interprétation de l’application de la loi fiscale par le juge de l’impôt, sa propre interprétation des textes fiscaux qui n’aurait pas de raison d’être moins spéculative ?
Nous en sommes arrivés à la conclusion que seuls des outils théoriques tels que l’archive (I) ou la norme (II) pouvaient nous conduire à laisser dire les textes fiscaux sans que nous ayons à parler à leur place I.- L’archive comme outil Le recours à l’archive en tant qu’outil théorique d’analyse des textes fiscaux doit s’imposer aux fiscalistes chaque fois qu’ils sont confrontés - et c’est le plus souvent le cas - à un dispositif fiscal chargé d’un contenu historique, d’un passé plus ou moins éloigné de notre droit positif. Car tout dispositif chargé d’un contenu historique est lui-même porteur d’une archive qui reste à découvrir puis à introduire dans notre droit positif afin de faire émerger un point de rupture, un avant et un après, entre ce qui pouvait être dit avant et ce qui ne peut plus être dit désormais. Elle constitue, pour reprendre l’explication du philosophe Michel FOUCAULT, à qui nous devons l’usage de ce “ matériau ”, “ la loi de ce qui peut être dit ” et nous “ déprend de nos continuités ” parce que “ son seuil d’existence est instauré par la coupure qui nous sépare de ce que nous ne pouvons plus dire, et de ce qui tombe hors notre pratique discursive ”. Mais l’archive n’est jamais constituée en tant que telle et seule l’analyse archéologique permet l’émergence de l’archive. Michel FOUCAULT se plaisait à répéter que l’“ archéologie ” n’est pas une discipline interprétative mais “ une analyse différentielle des modalités de discours ”. Elle cherche seulement à établir “ la régularité des énoncés ” car tout énoncé est porteur d’un certaine régularité c’est-à-dire “ un ensemble de conditions dans lesquelles s’exerce la fonction énonciative qui assure et définit son existence ”. En somme, c’est l’analyse archéologique qui doit nous permettre de rendre possible “ la description de l’archive ”. Cette archive n’est pas nécessairement un texte. Elle peut être un ensemble de pratiques qui avaient cours avant que n’intervienne un changement, une rupture. Ce qui ne signifie pas qu’elle est exclue de notre droit positif. Tout au contraire. Le discours de l’archive peut très bien resurgir dans la doctrine administrative au détour d’une argumentation. Tel est le cas de la prétendue commercialité par la forme défendue par l’Administration fiscale. Mais comment discuter une telle assertion ? Si nous disons que cette doctrine administrative est contraire aux dispositions de l’article 206-1 parce que celles-ci ne font pas référence à des critères formels de commercialité mais à des formes commerciales de sociétés, nous ne faisons qu’ajouter notre propre interprétation à celle de l’Administration fiscale. Par contre, en démontrant comme nous l’avons fait que le discours relatif à la commercialité par la forme est propre à une période définitivement révolue, constituée en archive par la réforme de 1948, nous opposons à la doctrine administrative de la commercialité par la forme non pas notre interprétation des dispositions de l’article 206-1 mais le discours de l’archive. Voilà pourquoi nous avons dû procéder à une archéologie de la commercialité fiscale par la forme afin de faire émerger cette archive qui perdure dans notre droit positif du fait de l’Administration fiscale. Il en va de même s’agissant de la coupure sémantique opérée par la codification de 1950 entre les articles 34 et 35-I du CGI. La codification d’une norme juridique est rarement sans conséquence pour son interprétation. Parce qu’elle apparaît comme “ un acte tranchant du législateur, qui coupe en quelque sorte le droit de ses origines ”, la codification a pour inconvénient de mettre “ en disponibilité ” l’histoire et les historiens. Or c’est précisément parce qu’elle est coupure, que la codification est génératrice d’archives dont la prise en compte est indispensable à la compréhension des normes codifiées.Par conséquent, tant que nous nous en tenons aux textes, rien ne permet d’affirmer que nous ne sommes pas en présence d’une unité discursive définissant les bénéfices commerciaux. Contredire cette assertion par une interprétation différente n’aurait aucune valeur heuristique. Par contre, en démontrant, comme nous l’avons fait, que l’article 39 de la loi de 1925, dont est issu l’article 35-I-1° du CGI, n’a pas fonctionné sur un mode identique à celui de ce nouvel article et qu’il constitue par conséquent une archive, nous avons établi que la codification a opéré une novation qui ne devrait plus autoriser les fiscalistes à considérer les deux articles comme formant un seul et même énoncé.
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